分期收款銷貨（installment sales）

　　分期收款銷貨是指在較長的時間內按合同規定期限分期收取貨款的銷售方式。

　　分期收款銷售是指屬于現代企業運用的一種重要促銷手段，一般適合于具有金額大、收款期限長、款項收回風險大特點的重大重大商品交易，如房產、汽車、重型設備等。從某種意義上說，它相當于出售商品企業給購貨方提供了一筆長期無息貸款。

　　當然，分期收款銷貨的售價，通常比現銷或普通賒銷商品的貨價要高一些，這是因為，部分差額可用來作為銷貨企業的信貸利息收入，部分差額可用來補償它采用這種銷售方式而可能受到的損失。

　　與普通賒銷相比，分期收款銷貨具有如下特點：

　　（1）商品所有權的轉讓一般以應收賬款全部收清為條件，在此之前不轉讓商品所有權。

　　（2）在銷售成立時，購貨者需先付一定數額的的定金，之后按合同規定分期付清貨款。

　　（3）購銷雙方通常需要訂立合同，而且常見的合同為擔保合同。

　　銷貨方式采用分期收款銷貨的一個重要的原因，是銷貨方可以通過這一銷貨方式，將潛在的消費者轉化為現實的消費者，從而為企業的產品打開銷路。另外，分期收款銷貨的售價通常高于現銷或普通賒銷商品的價格也是一個原因，盡管分期收款銷貨由于收款期限較長等原因發生的損失通常也要比普通賒銷為大。

　　由于分期收款銷貨的應收賬款，其收取具有很大的不確定性，因此，分期收款銷貨在這方面的會計處理與普通賒銷存在著較大的區別。主要表現在分期收款銷貨應如何確認各期的營業收入，并相應確定分期銷貨的毛利。

　　從理論上計，企業對這種銷售方式形成收確認應充分考慮傾向時間價值，將總價款采用推算利率進行貼現，折現值在銷售日確認為收入。至于貼現利率的選定，可以是具有相似的信用等級的改造公司改造的相似證券的現行利率，也可以是用于對證券的名義金額折現為商品或勞務的貼現銷價的利率。但從現實條件上講，由于現值確定比較復雜，其中包括諸多不確定性，如折現率、未來現金流量以及風險因素等。這就說明，目前普遍使用現值計算的條件還不具備。因此，企業可以按照約定的收款日期分期確認銷售收入。

　　例如：某企業1996年7月1日彩分期的收款方式銷售日用商品一種，售價1000000元，增值稅率為17％，實際成本為600000元，合同約定款項分5年平均收回，每年的付款日期為當年7月1日，并在商品發出后先支付第一期貨款。

　　企業應作如下分錄：

　　一、發出商品時

　　借：分期收款發出商品600000

　　貸：庫存商品600000

　　二、每年7月1日

　　借：應收賬款（或銀行存款）234000

　　貸：主營業務收入200000

　　應交稅金──應交增值稅（銷項稅額）340000

　　三、同時結轉商品成本

　　借：主營業務成本120000

　　貸：分期收款發出商品120000

　　一、分期收款銷售收入的確認

　　財政部2006年頒布的《企業會計準則第14號——收入》規定，分期收款銷售符合實質性融資性質的，可在銷售成立時一次確認銷售收入，且以公允價值(分期收款總額的現值或商品采用一次性付款時的售價)確認收入金額。

　　[例]假定A公司于2007年1月1日銷售一批商品給B公司，若B公司一次性付款，則需支付該商品售價8萬元(不含增值稅)，由于B公司有暫時資金困難，雙方協議分3年等額付款，每年末支付3萬元，共計9萬元(不含稅)。在不考慮增值稅的情況下，按新準則確認收入的會計處理如下：

　　第一年

　　借：長期應收款　90000

　　貸：主營業務收入　80000

　　未實現融資收益　10000

　　期末

　　借：未實現融資收益　4880①

　　貸：財務費用　4880

　　第二年

　　借：未實現融資收益　3348

　　貸：財務費用　3348

　　第三年

　　借：未實現融資收益　1772

　　貸：財務費用　1772

　　注①：采用插值法計算可得實際利率約為6.1％，按此實際利率計算的每期應確認的利息收入分別為4880元、3348元、1772元，合計10000元。計算過程如表1所示：

　　表1　　　　　　　　　　　單位：元

　　二、分期收款銷售增值稅會計處理

　　分期收款銷售增值稅的會計處理有兩種方式：一是在銷售時一次性計繳增值稅，二是按收款期分期計繳增值稅。由于會計上在銷售時即按公允價值確認了銷售收入，因此，分期計繳的部分只有利息收入應交的增值稅額。仍沿用上例，分期收款銷售及其增值稅的會計處理如下：

　　應確認的主營業務收入＝80000(元)

　　銷售收入應交增值稅額＝80000×17％＝13600(元)

　　不含稅利息收入(未實現融資收益)＝10000÷1.17＝8547(元)

　　利息收入應交增值稅額＝8547×17％＝1453(元)

　　應交增值稅總額＝13600＋1453＝15053(元)

　　長期應收款＝80000＋8547＋15053＝103600(元)

　　采用插值法計算出實際利率為5.25％，每期實際確認利息收益如表2所示：

　　表1　　　　　　　　　　　單位：元

　　(一)增值稅銷售時一次計繳　會計分錄如下：

　　(1)2007年1月1日銷售成立時，會計分錄為：

　　借：長期應收款　103600

　　貸：主營業務收入　80000

　　未實現融資收益　8547

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　15053

　　(2)2007年12月31日，會計分錄為：

　　借：銀行存款　34533

　　未實現融資收益　4200

　　貸：長期應收款　34533

　　財務費用　4200

　　(3)2008年12月31日，會計分錄為：

　　借：銀行存款　34533

　　未實現融資收益　2871

　　貸：長期應收款　34533

　　財務費用　2871

　　(4)2009年12月31日，會計分錄為：

　　借：銀行存款　34534

　　未實現融資收益　1476

　　貸：長期應收款　34534

　　財務費用　　1476

　　(二)增值稅分期計繳會計分錄如下：

　　(1)2007年1月1日銷售成立時，會計分錄為：

　　借：長期應收款　103600

　　貸：主營業務收入　80000

　　未實現融資收益　10000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　13600

　　(2)2007年12月31日，會計分錄為：

　　計算的應交增值稅＝(4914÷1.17)×17％＝714(元)

　　借：銀行存款　34533

　　未實現融資收益　4914

　　貸：長期應收款　34533

　　財務費用　4200

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　714

　　(3)2008年12月31日，會計分錄為：

　　計算的應交增值稅＝(3359÷1.17)×17％＝488(元)

　　借：銀行存款　34533

　　未實現融資收益　3359

　　貸：長期應收款　34533

　　財務費用　2871

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)488

　　(4)2009年12月31日，會計分錄為：

　　計算的應交增值稅＝(1727÷1.17)×17％＝251(元)

　　借：銀行存款　34534

　　未實現融資收益　1727

　　貸：長期應收款　34534

　　財務費用　1476

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　251

　　由以上會計處理可見，利息收入應交的增值稅不論一次確認還是分期確認，均不影響所繳納增值稅總額，也不影響每期實際確認的利息收入。但無論從會計處理還是會計實務的角度，分期確認增值稅都更為合理。從會計處理上看，主營業務收入按公允價值在銷售時一次確認，而融資收益則在收款期內分期確認，因此，主營業務收入應交增值稅在銷售時計算，利息收益應交增值稅分期確認，這與會計收益確認是一致的。

　　從會計實務上看，稅務部門使用增值稅稅控系統開具增值稅發票時，系統會根據輸入的銷售額和適用稅率自動計算增值稅額，按照一次確認增值稅處理，則增值稅發票上記錄的銷售額應為80000元，稅款卻為15053元，顯然這樣的增值稅發票是無法開出的。而采用分期確認增值稅額方式，第一次開具的增值稅發票銷售額為80000元，稅款13600元(80000×17％)；第二次開具增值稅發票銷售額為4200元，稅款714元(4200× 17％)；第三次開具增值稅發票銷售額為2871元，稅款488元(2871×17％)；第四次開具增值稅發票銷售額為1476元，稅款251元 (1476×17％)。開具的增值稅發票銷售總額88547元，稅款總計15053元，價稅合計103600元，對銷售方而言，既未少收貨款，又滿足了稅控系統的開票要求。